Налоговое и финансовое планирование

Бухгалтерские и аудиторские термины — Audit-it.ru

Налоговое и финансовое планирование

Налоговое планирование — это активные и целенаправленные законные действия организации с целью уменьшения налоговых платежей (налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей).

Цели налогового планирования

Основные цели налогового планирования заключаются в следующем:

  • оптимизация налоговых платежей;
  • сокращение налоговых потерь по конкретному налогу или по группе налогов.

 При минимизации налогов налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего законодательства, в том числе его несовершенство, сложность и противоречивость.

При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально.

Стратегическое и текущее налоговое планирование

На практике осуществляется стратегическое и текущее налоговое планирование. 

Стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:

  • обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • составление прогнозов налоговых обязательств фирмы;
  • нужно продумать варианты схем управления финансовыми, документарными, информационными и товарными потоками;
  • составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации;
  • составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Текущее налоговое планирование может включать в себя следующие мероприятия:

  • еженедельный мониторинг нормативных правовых актов;
  • составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок;
  • составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов фирмы;
  • прогноз и исследование возможных причин резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.

Для проведения этих мероприятий хозяйствующим субъектам необходимо иметь правовые системы, которые должны обновляться хотя бы не реже одного раза в месяц, а также сопровождение специалистов и экспертов.

Этапы налогового планирования

Основными этапами налогового планирования являются:

  • выявление налоговых рисков;
  • анализ налоговых проблем и постановка задачи для разработки  налоговой схемы;
  • выбор  основных инструментов для осуществления налогового планирования;
  • разработка налоговой схемы;
  • осуществление деятельности в соответствии с разработанной налоговой схемой.

Выявление налоговых  рисков

Под рисками налоговой оптимизации понимаются возможности понести финансовые потери, связанные с проведением налогового планирования.

Общие риски минимизации налогов можно оценить как совокупность возможных прямых потерь (убытков) налогоплательщика при налоговом контроле, включая взыскание недоимок и штрафов, а также возможные предстоящие расходы на урегулирование негативной ситуации.

К налоговым рискам относятся:

  • риски контроля со стороны налоговых органов;
  • риски увеличения сумм налогов;
  • риски привлечения к уголовной ответственности за применение незаконных схем оптимизации.

В процессе оптимизации налоговых платежей следует придерживаться следующих принципов:

  • принцип разумности и экономической обоснованности. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации, должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;
  • принцип комплексного расчета экономии и потерь. Перед тем, как внедрить схему оптимизации налогов, необходимо сравнить потенциальную экономию и возможные расходы;
  • принцип документального оформления операций. Все хозяйственные операции налогоплательщика должны быть тщательно документированы. Это пригодится при проведении налоговой проверки и в качестве доказательств в суде;
  • принцип конфиденциальности;
  • принцип индивидуального подхода. Только зная все тонкости своего предприятия, можно рекомендовать тот или иной инструмент снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия в другое нельзя;
  • принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия применяемых способов минимизации налогов);
  • принцип заблаговременности. Налоговое планирование необходимо осуществлять не после проведения какой-либо хозяйственной операции или завершения налогового периода, а до него, то есть заблаговременно.

Анализ налоговых проблем и постановка задачи для разработки  налоговой схемы

На этом этапе налогового планирования проводится анализ существующих налоговых проблем организации и ставится задача, для решения которой выбираются необходимые инструменты и вырабатываются схемы налогового планирования.

Налоговый анализ включает, например:

  • выявление особенностей финансово-хозяйственной деятельности организации;
  • перечень налогов, ставки налогов и суммы налогов, которые необходимо перечислять в бюджет;
  • анализ заключенных договоров с контрагентами.

Примером задачи налогового планирования является достижение сокращения налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору; по группе налогов.

Выбор  основных инструментов для осуществления налогового планирования

Действующее налоговое законодательство позволяет использовать инструменты налогового планирования.

В качестве основных инструментов налогового планирования можно выделить следующие инструменты:

  1. Применение налоговых льгот, предусмотренных налоговым законодательством

  2. Оптимизация налоговых последствий при использовании различных форм договоров с контрагентами

  3. Оптимизация цены сделок

  4. Применение отдельных элементов налогообложения

  5. Использование специальных налоговых режимов, предусмотренных НК РФ, и особых систем налогообложения (например, организация может использовать упрощенную систему налогообложения)

  6. Применение льгот согласно соглашениям об избежании двойного налогообложения

  7. Использование определенных элементов бухгалтерского учета в целях налогообложения, формирование учетной политики в целях налогообложения

Для оптимизации налогового бремени имеет значение выбор следующих показателей:

  • начисление амортизации основных средств: линейный способ, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
  • начисление амортизации нематериальных активов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
  • списание товарно-материальных ценностей: по себестоимости каждой единицы, но средней себестоимости, по методу FIFO (по себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных ценностей);
  • порядок списания расходов;
  • определение выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.

Отметим, что в зависимости от применяемых инструментов налоговое планирование может базироваться на использовании:

  • налоговых льгот – полное или частичное освобождение субъектов предпринимательства от уплаты конкретных налогов, связанное с определенной деятельностью или производством определенной продукции;
  • «налоговых лазеек» – отдельных вопросов предпринимательской деятельности, не урегулированных налоговым законодательством;
  • специально разработанных схем оптимизации налоговых платежей, которые обычно и являются главным инструментом налогового планирования.

Разработка налоговой схемы

При осуществлении налогового планирования вырабатывается схема, в соответствии с которой предприятие планирует осуществлять свою деятельность.

При этом организация должна верно применить  выбранные инструменты налогового планирования для реализации задачи налогового планирования эффективным и оптимальным образом. 

При осуществлении налогового планирования следует учитывать возможные изменения налогового законодательства, которые могут быть связаны с установлением новых форм и режимов налогообложения, изменением  налоговых ставок, отменой налоговых льгот или вводом новых налоговых льгот.

Поэтому в некоторых случаях надо внести необходимые изменения в учетную политику организации для целей налогообложения.

В заключение отметим, что способы законного (легального) уменьшения налогов всегда были и будут.

Во-первых, из-за законодательно установленных различных видов налоговых режимов и льгот.

Нестандартное применение различных налоговых режимов и льгот бывает полезным с точки зрения минимизации налогообложения.

Во-вторых, по причинам системного характера.

В современной динамичной и сложной экономике заранее просчитать все налоговые последствия самых разнообразных экономических действий налогоплательщика принципиально не представляется возможным, а значит, всегда будут существовать возможности таких действий, которые более выгодны налогоплательщику. 

Таким образом, возможности применения различных налоговых схем позволяют вносить свои коррективы в процесс налогового планирования, минимизировать налоговые риски и, следовательно, повышать уровень экономической безопасности хозяйствующего субъекта.

Налоговое планирование: подробности для бухгалтера

  • Необоснованная налоговая выгода … каком – нет? Что такое агрессивное налоговое планирование? Как доказывается наличие умысла налогоплательщика … каком – нет? Что такое агрессивное налоговое планирование? Как доказывается наличие умысла налогоплательщика … умышленного.
    Рекомендуется использовать термин «агрессивное налоговое планирование». Сам термин в письме не … международной налоговой практике под «агрессивным налоговым планированием» понимается использование несовершенства налогового законодательства …
  • Чертова дюжина или 13 признаков, при которых даже добросовестный налогоплательщик попадает «под прицел» налоговых органов … уж тем более сомнительные методы налогового планирования (налоговой оптимизации). Но означает ли … уж тем более сомнительные методы налогового планирования (налоговой оптимизации).
    Но означает ли …
  • Коротко о новых «русских офшорах» … в области налогового права и налогового планирования. Не оставили эту новость без … в области налогового права и налогового планирования.
    Не оставили эту новость без …
  • Налоговые риски работы с агентами и иными посредниками … представляют собой инструмент налоговой оптимизации, налогового планирования. Прежде всего это вызвано сложившейся …
  • Пределы налогового планирования. Товарный знакКогда уменьшение налогов к уплате признается законным, а когда оптимизация приводит к реальным доначислениям? Как понять где грань, преступая которую добросовестный налогоплательщик становиться нарушителем? Давайте разберемся на примерах из практики использования товарного знака в бизнесе, когда судебные органы признают снижение налоговой нагрузки законной, а когда встают на сторону контролирующих органов. Оценим риски нескольких вариантов использования товарного знака и поговорим о допустимом …
  • Прецедент: налоговые инспекции не вправе проверять рыночность сделки … данную категорию налоговых рисков в налоговом планировании.
  • Безопасная налоговая экономия: правовые компоненты … «недобросовестность», «непроявление должной осмотрительности», «агрессивное налоговое планирование».
    Итак, для того, чтобы налоговая …
  • Концепция фактического права на доход в практике международного налогового планированияСотрудничая с иностранными компаниями, необходимо адекватно отслеживать, какие налоговые последствия могут возникнуть при перечислении доходов в их пользу. В статье речь пойдет о концепции «фактического права на доход» (ФПД), и смеем Вас уверить, что Вам нужно прочитать ее, если: небезразличные Вам российские юридические лица выплачивают «пассивные» доходы (дивиденды, проценты, роялти) иностранным партнерам; Ваши компании покупают товары у иностранных поставщиков, в высокой степени независимости …
  • Аванс и отгрузка по разным ставкам: о вычете НДС … осуществлять разумное, законное и добросовестное налоговое планирование, в том числе корректировать периоды …
  • Отмена налога на движимое имущество: оптимизация налогов и риски? … в свои руки эффективный инструмент налогового планирования. В связи с чем сейчас …
  • Что изменится в администрировании НДС и налога на прибыль в 2018 году? … них стоит обратить внимание при налоговом планировании. Другие же носят технический характер …
  • 5 правил, которые помогут снизить риск блокировки счета банком … с уплатой налогов
    Специалисты по налоговому планированию и юридическому сопровождению бизнеса рекомендуют …
  • Россия присоединяется к BEPS – чего ждать российскому бизнесу за рубежом? … , инструмент для борьбы с агрессивным налоговым планированием, в результате реализации которого прибыль …
  • Налоговики получат доступ к аудиторской тайне: в чем риски для бизнеса и как их избежать? … бизнеса с использованием законных методов налогового планирования. Документы, запрошенные у аудиторов, не …
  • Транспортные услуги в Группе компаний … -процессы в компании. Любой инструмент налогового планирования, построения системы имущественной и управленческой …

Источник: https://www.audit-it.ru/terms/taxation/nalogovoe_planirovanie.html

Налоговое и финансовое планирование

Налоговое и финансовое планирование

Определение 1

Налоговое планирование представляет собой систему активных и целенаправленных законных действий, нацеленных на уменьшение налоговых и иных аналогичных платежей (сборов, взносов, пошлин и прочего).

В качестве основных целей налогового планирования выступают: оптимизация налоговых выплат; снижение налоговых потерь в целом и по отдельным налогам.

Оптимизация налоговых платежей основана на минимизации уплачиваемых налогов и иных аналогичных платежей за счет использования всех имеющихся достоинств и недостатков налогового законодательства, включая его несовершенства, сложные аспекты и противоречивые положения.

Основной задачей в данном случае выступает легитимность применяемых методов, поскольку даже при использовании просчетов в законодательстве налогоплательщик должен действовать в рамках правового поля.

Задачей налогоплательщика является построение таких схем налогообложения, которые требуют выполнения действий, подлежащих минимальному налогообложению.

Ничего непонятно?

Попробуй обратиться за помощью к преподавателям

Снижение налоговых потерь основано на выстраивании такой системы налогообложения хозяйствующего субъекта, которая позволит избегать штрафов и пеней за неполную или несвоевременную уплату налогов. Основной задачей при реализации данной цели является полный контроль соблюдения действующего законодательства, оспаривание действий налоговых органов.

Виды налогового планирования

В практике налогового планирования различают такие его виды как:

  1. Стратегическое налоговое планирование, основанное на:

    • обязательном обзоре проектов нормативных активов и прогнозировании возможного развития событий;
    • обзоре и прогнозировании обычаев делового оборота и сложившейся судебной практики;
    • прогнозировании налоговых платежей хозяйствующего субъекта;
    • проработке процесса управления документарными, финансовыми, информационными и товарными потоками в организации;
    • формировании графика выполнения налоговых и иных обязательств хозяйствующего субъекта;
    • обязательной оценки налоговых и иных рисков;
    • просчете возможных отклонений фактических показателей от расчетных и предугадывании их причин;
    • составлении прогнозов эффективности планируемых к применению инструментов налоговой оптимизации.
  2. Текущее налоговое планирование, включающее в себя:

    • во-первых, регулярный мониторинг нормативных документов в области налогообложения и отслеживание их изменений;
    • во-вторых, прогнозирование налоговых платежей и налоговых последствий осуществляемых сделок;
    • в-третьих, формирование графика выполнения налоговых обязательств и динамики имущества организации;
    • в-четвертых, прогнозирование возможных отклонений показателей деятельности организации от среднестатистических или показателей предыдущих периодов.

Этапы налогового планирования

В процессе налогового планирования можно выделить ряд самостоятельных этапов, к числу которых относятся:

  • оценка налоговых рисков;
  • выявление и анализ проблем в сфере налогообложения и определение задач разработки схемы налогообложения;
  • отбор инструментов налогового планирования;
  • разработка схемы налогообложения;
  • организация деятельности хозяйствующего субъекта в соответствии с разработанной схемой.

Понятие финансового планирования

Финансовое планирование представляет собой разработку финансовых планов хозяйствующего субъекта по различным направлениям финансовой деятельности, ориентированных на обеспечение реализации финансовой стратегии в будущих периодах.

Исходными предпосылками финансового планирования хозяйствующего субъекта являются:

  • стратегия организации в сфере финансов;
  • система финансовых нормативов, действующих в организации;
  • принципы финансовой политики, применяемой в организации;
  • показатели финансового рынка;
  • показатели деятельности организации за предыдущие отчетные периоды и результаты их анализа.

Методы финансового планирования

Финансовое планирование осуществляется с помощью следующих методов

Метод экономического анализа, основанный на определении закономерностей и тенденций изменения показателей деятельности организации, а также резервов повышения ее эффективности;

Нормативный метод, сущность которого состоит в том, чтобы на основе закрепленных норм и нормативов выполнять расчет потребности организации в финансовых ресурсах и источниках их привлечения. Примерами таких нормативов являются налоговые ставки, процентные ставки, нормы амортизации и прочее;

Балансовый метод, использование которого предполагает сопоставление прогнозируемых показателей поступления и расходования средств с целью определения того или иного показателя;

Метод денежных потоков, основанный на сопоставления притока и оттока денежных средств организации с целью выявления нехватки финансовых ресурсов и оценки возможностей их привлечения;

Многовариантный метод, состоящий в разработке вариативных планов с целью выбора наиболее оптимального;

Экономико-математического моделирование, суть которого сводится к количественному выражению взаимосвязи между отдельными финансовыми показателями и факторами, влияющими на них.

Система финансового планирования

Систему финансового планирования можно условно разделить на три подсистемы:

  • подсистему перспективного финансового планирования, предусматривающую разработку финансовой стратегии организации и прогнозирования ее финансовой деятельности;
  • подсистему текущего финансового планирования, подразумевающую создание системы финансовых планов в развитие финансовой стратегии организации;
  • подсистему оперативного финансового планирования, подразумевающую оперативное отслеживание финансовых показателей деятельности хозяйствующего субъекта.

Источник: https://spravochnick.ru/finansovyy_menedzhment/finansovoe_planirovanie_na_predpriyatii/nalogovoe_i_finansovoe_planirovanie/

Налоговое планирование как важная составляющая финансовой деятельности предприятия

Налоговое и финансовое планирование

Коноваленко А. П., Свешникова Ю. Ю., Ладыжец П. В. Налоговое планирование как важная составляющая финансовой деятельности предприятия // Молодой ученый. — 2018. — №15. — С. 25-27. — URL https://moluch.ru/archive/201/49473/ (дата обращения: 05.03.2020).



Ключевые слова: налоговое планирование, налоговая нагрузка, налоговая база, налоговый план, финансово-хозяйственная деятельность.

Современное налоговое законодательство предоставляет организациям возможность выбора налоговых режимов и методов исчисления и уплаты налогов, которые соответствуют целям и задачам, стоящим перед предприятием. Выделяют следующие методы сокращения налоговых обязательств:

– уклонение от уплаты налогов;

– минимизация налоговых платежей;

– налоговое планирование.

Уклонение от уплаты налогов означает сокрытие имущества и доходов предприятия, облагаемых налогом. Однако, нельзя забывать, что подобные действия влекут за собой уголовную ответственность.

Минимизация налоговых платежей заключается в поиске пробелов в законодательстве и построении различных налоговых схем. Данный способ может повлечь за собой частые судебные разбирательства с налоговыми органами.

Что касается налогового планирования, этот метод снижения налоговой нагрузки использует только законные способы, что делает его положительным социально-экономическим явлением.

В настоящее время налоговое планирование является значимой частью финансовой деятельности предприятия. Предметом налогового планирования выступают все экономические процессы предприятия, связанные с различными сферами деятельности.

Помимо снижения налоговой нагрузки, налоговое планирование позволяет оптимизировать деятельность компании, в том числе увеличить доход.

Налоговое планирование является важной совокупностью правовых отношений между налогоплательщиком и государством, а значит, имеет признаки правового явления.

В налоговом законодательстве находится возможность налогового планирования, которое в свою очередь предусматривает конкретные налоговые режимы для налогоплательщиков, допускает различные методы исчисления налоговой базы.

Так же регулирующую функцию в механизме финансово-правового регулирования осуществляет налоговая рассрочка и отсрочка, предусмотренные Налоговым кодексом РФ.

С одной стороны, целевая направленность налогового планирования на уменьшение налогов, конфликтует с интересами государства, а с другой, налоговое планирование обусловлено заинтересованностью государства в предоставлении налоговых льгот в целях стимулирования отдельных категорий налогоплательщиков, регулирования социально-экономических процессов развития отраслей, которые определяют экономический потенциал государства. Именно поэтому на сегодняшний день стоит необходимость законодательного закрепления института налогового планирования.

Необходимость налогового планирования заложена в самом налоговом законодательстве, которое предусматривает конкретные налоговые режимы для разных ситуаций, допускает разнообразные методы для исчисления налоговой базы и налогоплательщикам различные налоговые льготы, если они будут действовать в направлениях, удовлетворяющих властные органы.

Среди методов налогового планирования можно выделить внутренние и внешние методы. К внешним методам относят:

– замена налогового субъекта, то есть использование организационно-правовой формы, в отношении которой будет использован более льготный режим налогообложения;

– изменение вида деятельности, то есть переход к тем видам деятельности, которые облагаются налогом в меньшей степени;

– замена налоговой юрисдикции, а именно регистрация организаций в субъектах с минимальным налоговым бременем (оффшорные зоны);

– способ лоббирования заключается в том, что налогоплательщик в своих интересах может влиять на нормативные акты и законодательство. В результате, формируется налоговый режим, более выгодный налогоплательщику.

Например, налогоплательщик, осуществляющий крупные инвестиционные затраты, может добиться внесения льгот для предприятий, осуществляющих инвестиции.

Применение этого способа возможно только крупными компаниями, имеющим политический вес.

Что касается внутренних методов, они являются менее рискованными, так как в этом случае не приходится изменять вид деятельности или регистрацию. Среди них можно выделить:

– снижение налогооблагаемой прибыли за счет ускоренной амортизации основных средств;

– выбор учетной политики;

– использование налоговых кредитов;

– выявление ошибок, допущенных налогоплательщиком. При выявлении таких ошибок (переплаты/недоплаты) можно значительно уменьшить сумму выплат.

Наиболее рискованным методом снижения налоговой нагрузки является использование пробелов в действующем налоговом законодательстве. Однако этот способ решит проблему лишь на краткосрочный период, в связи с постоянным изменением законодательства и стремлением государства ликвидировать возможные лазейки.

В процессе налогового планирования можно использовать все методы оптимизации как внешние, так и внутренние.

В связи с постоянным изменением законодательства совокупность применяемых методов снижения налоговой нагрузки постоянно изменяется. По этой причине организация не может составить налоговый план даже на несколько отчетных периодов. Возникает необходимость непрерывного изменения, которое включает в себя:

  1. Исследование факторов внешней налоговой среды и налоговой политики государства;
  2. Оценка основных видов и показателей деятельности предприятия и формирование на их основе целевых показателей налоговой стратегии;
  3. Разработка налоговой политики по отдельным аспектам деятельности;
  4. Планирование каждого вида налога и отдельных аспектов деятельности с использованием различных методов налогового планирования;
  5. Составление налогового календаря;
  6. Разработка мероприятий по обеспечению реализации налогового плана;
  7. Оценка эффективности разработанного налогового плана.

Чтобы планирование было эффективным, необходимо, чтобы все плановые мероприятия были индивидуально направленными и носили адресный характер. В то же время налоговое планирование должно применяться в финансово-хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов.

Эффективное налоговое планирование включает в себя:

– определение основных принципов;

– анализ проблем и постановка задач;

– определение основных инструментов, которые может использовать организация;

– создание схемы;

– осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Принципы налогового планирования.

Исходя из необходимости сочетания целесообразности и недопустимости неправомерности, основные принципы налогового планирования могут быть определены следующим образом:

  1. Налоговое планирование не должно нарушать закон;
  2. Принцип разумности уплаты налогов. Платить необходимо только минимальную сумму положенных налогов, т. е. полностью использовать всю совокупность налоговых льгот, причем платить налоги необходимо в последний день установленного для этого срока;
  3. Налоги нельзя просто механически минимизировать, их необходимо оптимизировать, поскольку:

– сокращение одних налоговых платежей зачастую ведет к увеличению других;

– простое сокращение налогов путем отнесения расходов на затраты уменьшает финансовый результат и сдерживает развитие бизнеса;

– механическая минимизация налогов может привести к превосходству формы над существом сделки и к ее оспариванию налоговыми органами.

  1. Планировать налоги следует в общем контексте планирования бизнеса. Необходимо применять принцип комплексного расчета экономии и потерь, т. е. учитывать многофакторность налоговой минимизации, видеть последствия таких действий, взвешивая эффективность действий по минимизации налогового бремени;
  2. Кредо налогового планирования — ориентация на логику, а не на временные пробелы в законодательстве;
  3. Сокращать налоги нужно не путем ухода от них, а точным и скрупулезным планированием, расчетами и оптимизацией деятельности всего предприятия;
  4. Принцип конфиденциальности;
  5. Необходимо уделять внимание документальному оформлению.

В данной работе была рассмотрена значимость налогового планирования в финансовой деятельности предприятия.

Использование различных методов минимизации налоговых платежей, позволяет оптимизировать деятельность предприятия, тем самым увеличить финансовые показатели предприятия, а также позволяет избежать и не допустить динамику роста увеличения уплаты налогов в дальнейшем. В связи с эти можно сделать вывод, что предприятие или организация заинтересованы в деятельности по налоговому планированию.

Литература:

  1. Тихонов Д. Н., Липник Л. Г. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. —: Альпина Паблишер, 2004. — 256 с.;
  2. Налоговая оптимизация (под ред. Брызгалина А. В.) // http://kommentarii.org/. URL: http://kommentarii.org/nalog_inciklopediay/tom1/1.1.h.. (дата обращения: 03.04.2018).;

Источник: https://moluch.ru/archive/201/49473/

Booksm
Добавить комментарий